房地产公司土地增值税偷税案例
一 案件来源
计算机选案。销售利润率明显偏低。
二 纳税人基本情况
某房地产开发有限公司成立于1999年，工商登记为股份制企业，注册资本10000万元，经营范围为房地产开发、销售。该公司在地级市局办理税务登记，为查账征收企业。
该公司2002-2008年陆续开发房地产项目四个：项目a、项目b、项目c、项目d，其中项目a、d各分两期开发，项目b、c不分期。项目a于2003年竣工验收，项目b于2005年竣工验收，项目c和项目d一期于2008年竣工验收，上述已竣工验收项目已销售的房地产建筑面积占整个项目可售面积均达到85%以上，均可进行土地增值税清算；项目d二期未竣工验收，销售量也未达到85%。
项目a、b、c和项目d一期已销售的房产收入共计191 030万元，项目d的第二期已取得预收收入29 900万元。
该公司2002-2008年以来，只是对预售房产的收入申报预缴土地增值税，2002—2008年共预缴土地增值税3589万元。
三 案件查处情况
（一）查前准备
近年来房地产行业发展速度加快，房价日益上涨，行业利润不断增加，但从税务机关的统计数据看，土地增值税税源并没有出现明显的增长。根据公司销售利润率明显偏低、申报缴纳的土地增值税税额较小的情况，检查组决定从转让土地及房地产的成本和收入方面下手。首先从外围调查取证，配合对纳税人的账簿检查。
1、到发展改革委（或计委）了解该公司历年来房地产项目立项情况，初步掌握该公司开发的楼盘地点、建筑面积。
2、从国土资源局取得该公司所有的用地协议书、文件或土地使用权证书，初步掌握其取得土地的分布情况。
3、从建委取得该公司开发的房地产项目竣工验收单或备案表，掌握其开发项目的竣工验收时间。
4、从征管档案中调取该公司财务报表、企业所得税申报表，了解其已入账的收入、成本、利润的情况
5、从税务征管系统查询该公司历年缴纳土地增值税的情况。
6、收集政府公布的开发成本指标及成本构成指标。
7、根据项目完工情况，测算该公司开发的房地产项目总收入，按照该公司取得土地的时间测算其取得土地的成本，按政府公布的单位面积开发成本测算其完工项目的总开发成本，进而测算土地增值税的增值额、应缴的土地增值税，与历年缴纳的土地增值税进行比较，初步判断该公司缴纳的土地增值税差距较大。
（二）稽查实施
检查组于2009年4月2日向房地产公司发出税务稽查通知书及调账检查通知书，调取其2006-2008年的账簿、凭证、报表、销售合同、施工合同、开发项目的总平面图、工程决算书等相关资料。经初步审核，该公司从2002年就开始开发房地产项目，因此检查组决定延伸调取2002-2005年账簿、凭证、报表、合同等资料。分别成本和收入两大类进行具体检查。
1、通过对“工程施工”科目的检查，发现该公司投资路桥建设已于2002年完工，但成本一直未办理结算，据介绍是因为是农民拆迁补偿问题一直协商不清。经税务机关与当地政府协议调，促使该公司进行了成本清算。
2、通过对“开发成本”科目的检查，发现该公司已竣工验收的开发项目a、c和项目d一期，工程成本均未全部结算完毕，账面上还有不少预提的建安成本，检查组责成其在30天内必须把所有已竣工验收项目的所有成本结算完毕。
3、经过审核“预收账款----代建工程”明细账，并查阅政府关于待建房的相关文件，发现该公司开发的项目b为政府引进外资项目，由政府低价划拨土地给该公司用于写字楼的建设，建成后除其中的一层留该公司自用外，其余的给某外资公司。双方合同中约定，外资公司以该公司投入的成本价结算房产价值，该公司只收取管理费。因此双方一直认为该项目为代建工程。经审核，此项目土地使用权证、立项书均为该公司的，按政策规定不属于代建工程，系销售不动产行为。
4、根据账面资料，分项目分期汇总该公司的销售情况，包括：楼盘名称、房号、确权面积、购买人、合同签订时间、合同金额、付款方式，总体掌握该公司每个项目每期销售收入的详细情况。
5、到项目所在地进行实地盘点，并以购买者的身份到各物业公司了解剩余房产情况、已交付房产的时间等。
6、通过对“开发成本”明细账的检查，发现该公司购买建材的部分发票纸质粗糙、sw水纹特别明显，有假发票之嫌。检查组对这些发票进行分类汇总，将其中金额较大的发票原件提供给国税机关进行协查、审验，其反馈结果表明假发票金额达1100万元。
7、同过对“费用”明细账的检查，发现该公司支付的咨询费中附有某工程造价咨询公司对其开发项目的造价咨询报告，检查组立即调取工程造价咨询公司造价审核结果和依据，对照该公司账面支付的成本进行分析，并对财务部负责人、工程部负责人做了咨询笔录，最后核实该公司虚列建安成本1300万元。
（三）检查中发现的问题
1、转让土地取得收入未缴土地增值税2093万元。
该公司1999年底与政府签订投资路桥协议。双方约定，在工程完工后，政府一方按合同约定的工程预算造价折算土地对其补偿。如果工程实际成本超出预算成本，政府在适当追加补偿土地的数量。由补偿的土地所产生的增值额全部归企业一方所有。2002年路桥建设完工，政府按照协议补偿该公司土地400亩，该公司拥有土地的使用权、支配权和处分权。此后，该公司在尚未取得土地使用权的情况下，即将其中的370亩土地使用权陆续转让，取得收入20700万元。剩下30亩自行开发项目b。投资建设路桥的成本及缴纳的土地相关费用总额按取得的土地数量进行分摊，转让部分的土地成本及费用为12600万元，缴纳与转让土地使用权相关的税费约1149万元，增值额6851万元，增值率约51%，未申报缴纳土地增值税约2093万元。
2、该公司“长期应付款”科目三年来一直体现贷方余额1400万元，经外调核实，该笔款项系该公司转让5.3亩土地的使用权取得的收入。扣除公司为此支付的出让金及相关费用1200万元和已缴纳的与转让土地使用权相关的税费约78万元，增值额122万元，增值率9%，未申报缴纳土地增值税约2093万元。
3、该公司将已入“固定资产”科目并计提折旧的“某大厦”房产转让（已使用3年），收到房款并在帐面上体现收入460万元，该项房产的购入成本是370万元(其中：缴纳契税约11万元)，购房发票合法有效，但该公司再转让前没有进行价值评估。根据有关税收政策规定，此种情况下，转让方应按购房发票每年加计5%费用约54万元，缴纳与转让房产相关的税费约25万元，增值额11万元，增值率约2%，应补缴土地增值税3万元。
4、该公司开发项目a、c和项目d一期的已售收入共计188000万元，其中普通住宅收入67700万元。该公司将普通住宅中的22套销售给公司内部高管人员，总计480万元，价格明显偏低且无正当理由，如果按其同期同类房产平均价格核定，则应确定收入610万元。
项目a、c项目和项目d一期共支付土地及开发成本（含未售房产成本）112480万元，其中：假发票列支成本1100万元、虚增开发成本1300万元、不合法票据列支开发间接费用960万元、不属于开发间接的费用1700万元。该公司已按规定预缴土地增值税3083万元。该公司所支付的贷款利息是按每个项目每期的建筑面积进行分摊，而无法按取得贷款的实际用途划分使用使用对象，也不能提供金融机构证明，因此，按照有关规定，房地产开发费用按计10%计算。经过调整计算，项目a一期普通住宅应补土地增值税93万元、其他房产应补土地增值税314万元；项目a二期普通住宅应补土地增值税99万元、其他房产应补土地增值税861万元；项目c普通住宅应补土地增值税276万元、其他房产应补土地增值税5244万元，项目d普通住宅补土地增值税1031万元、其他房产应补土地增值税642万元（计算过程详见表4-1）。这里的“其他房产”指的是项目a、c、d第一期的写字楼、商场、车位。
5、该公司的项目d二期正在预售中。未办理竣工验收。在已取得的29900万元预售款收入中，普通住宅占8700万元，写字楼、商场、车位21200万元。如分别按1%、2%计算，应预征土地增值税约511万元，已预征506万元，应补交土地增值税5万元。
6、该公司将开发项目b收到的销售房款挂“预收账款—代建工程”科目，工程与2003年竣工结算，土地成本、开发成本及配套设施成本为2600万元。其中，少部分房产为自用，已按建筑面积分摊开发成本560万元；其他房产销售给某外资公司，取得售楼款2900万元挂“预收账款—代建工程”科目，已缴纳与转让房产相关的税费约161万元。由于该公司所支付的贷款利息是按每个项目每期的建筑面积进行分摊，而无法按取得贷款的实际用途划分使用对象，也不能提供金融机构证明，因此，按照有关规定，房地产开发费用按加计10%计算为204万元，加计20%扣除约为408万元，增值额87万元，增值率3%，应补增值税约26万元。
（四）案件定性处理及依据
1、根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》及实施细则的规定，对该公司上述1~6项转让土地使用权及房产取得的增值额应追缴土地增值税10724万元。
2、根据《中华人民共和国税收征收管理法》及实施细则、财税【2006】21号的规定，对该公司未按规定预征土地增值税（问题5）加收滞纳金1万元；未按规定申报土地增值税（2、3、6）加收滞纳金28万元，共计加收滞纳金29万元。
3、跟据《中华人民共和国税收征收管理法》第63条规定，对该单位转让土地使用权挂“长期应付款”不做收入，定性为偷税，处一倍罚款为37万元。
4、根据《中华人民共和国发票管理办法》的规定，对该公司未按规定取得发票处1万元罚款（发票虚假，但业务是真实的）。
四、有关法律、法规的适用性分析
（一）加收滞纳金问题
1993-2008年国家相继出台了《中华人民共和国土地增值税暂行条例》及实施细则、财税【2006】21号、国税发【2006】187号通知，对土地增税的征收做了一些规定，但有些问题还有待各省、自治区、直辖市制定具体的实施管理办法。上述法律法规中除国税发【2006】187号文件提到土地增值税清算的条件外，其他法律、法规、规章均未对土地增值税的清算时点予以明确，对纳税人工程完工或竣工验收后不进行工程成本结算，造成土地增值说无法清算的法律责任，以及企业不申报清算土地增值税是否加收滞纳金等予以明确，因此对上述发现问题中的1、4点加收滞纳金、罚款依据不足。
(二) 定性问题
1.该公司转让某“大厦”旧房，虽然与第2个问题中转让土地使用权都属于不需要清算成本即可计算土地增值税的类型，但该收入已入账，相关政策又滞后，且财务负责人认为是对土地增值税政策不了解造成的，没有主观故意隐瞒收入，所以对此没有定性为偷税。
2.该公司开发的项目ｂ，收到外方房款时挂“预收账款——代建工程”科目，经查该项目审批的相关文件中确实有承诺该项目作为代建工程，该公司也确实只收管理费并没有获取开发利润，隐瞒收入的证据不足，没有定性为偷税。
３.根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》及实施细则的规定，纳税人在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入，由于涉及成本确定或其他原因，而无法计算土地增值税的，可以预征土地增值税，预征办法各省各行制定。而根据２００６年ｘｘ省出台的房地产开发企业土地增值税管理办法，只对住宅＼商业用房等确定预征率，而对转让土地使用权未规定要预征土地增值税，因此对发现问题中的第１点和４点均未定性为偷税。
五、税务稽查手段和方法归纳
1.从该案件的检查中可以发现，对于房地产开发企业土地增值税的检查，除了要检查收入、成本的真实性外，固定资产明细账及往来科目明细账的检查不可忽视。
2.房地产开发企业虚列建安成本、以假发票列支成本、以不合法票据列支费用的现象普遍存在，一定要通过财务指标的分析对比，结合必要的外调取证才能发现问题。
3.各部门的信息沟通、传递是稽查工作很重要的环节。
六、土地增值税检查难点分析
1.该公司开发的项目d社区较大，配套设施要求较高，前期已建成的幼儿园、运动场所，其发生的成本已按两期的建筑面积分摊，但已在规划中尚未动工建设的小学等配套设施的建安成本未发生，按现行政策规定又不能预提建安成本，会造成后期开发的项目收入成本不配比。
2.大型房地产企业资金流量大，项目多，对外投资扩张支付的资金量也大，难以准确划分借贷资金的使用对象，同时税务部门对此也难以审核，容易造成企业根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》实施细则规定的两种方法中有利于企业的方法计算。
3.有的房地产开发企业与施工企业联合造假，虚开建安发票加大房地产商的建安成本，造成检查人员取证困难；有的房地产开发企业编造虚假施工合同，到税务窗口代开建安发票虚列成本，隐蔽性更强。
4.对于房地产开发企业已竣工验收的项目，只预缴土地增值税，拖延成本结算时间，造成土地增值税清算困难，定性为偷税的依据不足。
房地产公司
——a开发的项目a、c项目d一期土地增值税清算统计表
|
序号 |
项目名称 |
项目a |
|
|
|
项目c |
|
项目d一期 |
|
合计 |
|
|
|
一期 |
|
二期 |
|
|
|
|
|
|
|
|
|
普通住宅 |
其他房产 |
普通住宅 |
其他房产 |
普通住宅 |
其他房产 |
普通住宅 |
其他房产 |
|
|
1 |
销售收入 |
5700 |
8300 |
5000 |
26000 |
9000 |
79000 |
48000 |
7000 |
188000 |
|
2 |
价格明显偏低调增 |
130 |
|
|
|
|
|
|
|
130 |
|
3 |
土地及开发总成本 |
|
|
|
|
|
|
|
|
112480 |
|
4 |
假发票列支成本 |
|
|
|
|
|
|
|
|
1100 |
|
5 |
虚增成本 |
|
|
|
|
|
|
|
|
1300 |
|
6 |
不合法票据列支开发间接费用 |
|
|
|
|
|
|
|
|
960 |
|
7 |
不属于开发间接的费用 |
|
|
|
|
|
|
|
|
740 |
|
8 |
剔除后土地及开发总成本 |
|
|
|
|
|
|
|
|
108380 |
|
9 |
已售部分土地及开发成本 |
3850 |
4800 |
3250 |
15350 |
5600 |
39900 |
31000 |
31500 |
106900 |
|
10 |
开发费用（按加计10%计算） |
385 |
480 |
325 |
1535 |
560 |
3990 |
3100 |
315 |
10690 |
|
11 |
加计20%扣除 |
770 |
960 |
650 |
3070 |
1120 |
7980 |
6200 |
630 |
21380 |
|
12 |
营业税及附加 |
324 |
461 |
278 |
1443 |
500 |
4385 |
2664 |
389 |
104444 |
|
13 |
增值额 |
501 |
1599 |
497 |
4602 |
1220 |
22745 |
5036 |
2516 |
38716 |
|
14 |
增值率 |
9% |
24% |
11% |
22% |
16% |
40% |
12% |
56% |
|
|
15 |
应缴土地增值税 |
150 |
480 |
149 |
1381 |
366 |
6824 |
1511 |
782 |
11643 |
|
16 |
已预征土地增值税 |
57 |
166 |
50 |
520 |
90 |
1580 |
480 |
140 |
3083 |
|
17 |
应补土地增值税 |
93 |
314 |
99 |
861 |
276 |
5244 |
1031 |
642 |
8560 |
